ВС демонструє різні правові підходи щодо умов, за яких відбувається зміна валюти зобов’язання за кредитом з іноземної валюти в гривню.

КАС ВС встановлено ознаки виключної правової проблеми щодо правомірності віднесення податковим органом суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага.

Так, у справі № 826/954/17 Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду під час з'ясування питання щодо правомірності віднесення податковим органом суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага на підставі абзацу «д » підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України встановлено ознаки виключної правової проблеми, яка потребує вирішення на рівні Великої Палати Верховного Суду.

Обставини справи:

Посадовими особами контролюючого органу проведено позапланову документальну невиїзну перевірку з питань отримання платником податків – фізичною особою коштів у вигляді (прощення) заборгованості (як додаткове благо) від ПАТ «Укрсоцбанк» у 2015 році та сплати податку з доходів фізичних осіб, військового збору, за результатами якої складено акт перевірки.

Проведеною перевіркою, серед іншого, встановлено порушення позивачем абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України у частині заниження обсягу оподатковуваного доходу за період, що перевірявся та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб.

На підставі встановлених перевіркою порушень, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування.

Висновки акта перевірки щодо порушення позивачем податкового законодавства ґрунтуються на інформації, наданій ПАТ «Укрсоцбанк», згідно з якою позивачу було нараховано дохід у вигляді анульованої банківською установою основної кредитної заборгованості на відповідну загальну суму.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що пункт 8 підрозділу 1 розділу XX “Перехідні положення” ПК України, про необхідність застосування якого наголошує позивач, стосується регулювання правовідносин, які складаються у разі прощення (анулювання) кредитором суми боргу з фінансовим кредитом в іноземній валюті, щодо якого відбулася зміна валюти зобов'язання з іноземної гривні. Оскільки матеріали справи не містять будь-яких доказів зміни умов кредитного договору щодо валюти зобов'язання, суди вважають, що пункт 8 підрозділу 1 розділу XX “Перехідні положення” ПК України не застосовується до спірних правовідносин.

Так, Верховний Суд, розглядаючи справи такої категорії, в постановах від 19 липня 2019 року (право №826/4240/18) та від 25 листопада 2019 року (право №500/2252/18) дійшов наступного висновку: «з огляду на пріоритетність норми правового акта, виданого пізніше, до правовідносин, що виникли у зв'язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов'язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Застосування ж вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у разі перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехід ПК України.».

Тобто пункт 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України є застосовним у тому випадку, коли відбулася подія зміни валюти зобов'язання з іноземної на національну. Тому, при вирішенні питання щодо можливості застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб слід з'ясувати, чи відбулася зміна валюти зобов'язання на гривню, а також, чи є більшою різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яка не підлягає оподаткуванню, ніж сума боргу, що прощена кредитором позивачу. Якщо ж така різниця є меншою за розмір анульованого (прощеного) боргу, підстави стверджувати, що платник податку внаслідок такого прощення отримав додаткове благо з настанням відповідних податкових наслідків, – відсутні.

У справі, що розглядається, суди констатували, що у разі позивача не відбулося зміни валюти зобов'язання, а тому, відповідно, не перевіряли співвідношення між курсовою різницею та сумою прощеного боргу відповідно до положень пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

За результатами аналізу практики Верховного Суду з означеної категорії справи КАС ВС висловлював деякі різні правові підходи з питання, що постало в касаційній скарзі позивача.

Так, у постанові від 20 червня 2018 року (право №804/4182/17) КАС ВС дійшов наступного висновку: «на анульовану банком суму не поширюються положення пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України, адже щодо заборгованості по кредитному договором відсутні такі умови, як зміна валюти зобов'язання за кредитом з іноземної валюти у гривні та прощення розміру різниці, відповідно до розрахованої. Поняття фінансового кредиту, яке міститься у ПК України, не змінює суті взаємовідносин сторін, що мали місце у відповідності із кредитним договором в іноземній валюті, а також валюти основної суми боргу (кредиту) позивача, яка фактично була прощена (анульована) кредитором». Аналогічні за своїм змістом висновки у подібних правовідносинах викладено і в інших судових рішеннях Верховного Суду (постанови від 29 січня 2019 року у справі №821/707/17, від 5 листопада 2019 року у справі №821/465/17) тощо.

Натомість у постанові від 18 січня 2021 року (право №120/935/19-а) Верховний Суд констатував, що «датою зміни валюти зобов'язання за кредитом, отриманим позивачем за кредитним договором, є дата підписання між кредитором та позивачем додаткового до кредитного договору, відповідно до якого сторони домовилися, що повернення кредиту та сплата процентів буде здійснюватись у національній валюті України – гривні із застосуванням для розрахунку платежу офіційного курсу долара США до української гривні, встановленого НБУ на день сплати».

Крім того, в постановах від 19 липня 2019 року (право №826/4240/18), від 4 червня 2020 року (право №826/7305/17), від 18 січня 2021 року (право №120/935/19-а) ) Верховний Суд дійшов висновку, що «для правовідносин, що виникають у сфері справляння податків, не має правового значення ті, яким чином кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а кваліфікація таким кредитором прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до нього фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, та сум утриманого з них податку, що не впливає на податкові зобов'язання позивача».

Тобто, з наведеного вбачається, що Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду за подібних обставин демонструє неоднакові підходи щодо застосування пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України, зокрема, при вирішенні питання: за наявності яких умов (настання яких юридичних фактів) ) відбувається зміна валюти зобов'язання за кредитом з іноземної валюти в гривню у разі прощення (анулювання) кредитором боргу позичальникові (як-от, самостійне визначення податковим органом суми отримуваного доходу в національній валюті шляхом застосування гривневого еквівалента (постанова КАС НД від 21 травня 2019) року у справі №1940/1610/18);підписання між кредитором та позичальником додаткового договору про повернення кредиту в національній валюті (постанова КАС ВС від 18 січня 2021 року (право №120/935/19-а), чи інші умови).

Детальніше: https://reyestr.court.gov.ua/Review/94803225